آموزش اصول حسابداری-قسمت اول
برای آموزش هر علمی، ابتدا بایستی با اصول و مبانی اولیه آن آشنا شد تا بتوان با درک مفاهیم پایه ای آن، اصول مربوطه را به بهترین شکل در کار عملی پیاده سازی نمود. حسابداری نیز از این قاعده مستثنی نیست و لذا برای آموزش آن نیز مجاب به فراگیری مفاهیم مربوطه و اصول بنیادی آن در اولین گام هستیم.
حسب درخواست دانشجویان محترم، مدنظر قرار گرفت تا دوره آموزشی با موضوع آموزش اصول حسابداری، تدوین و به علاقه مندان و دانشجویان حسابداری، تقدیم گردد.
این دوره شامل نه قسمت خواهد بود و در این مرحله قسمت اول آن ارائه می گردد. مطالب به صورت کاملاً حرفه ای دسته بندی و به ساده ترین شکل توضیحات ارائه می گردد.
موارد بنیادی همان گونه که قبلاً نیز توضیح داده شد، از اهمیت زیادی برخوردار است و لذا از کلیه دانشجویان محترم درخواست می شود با دقت به مطالب گوش فرا داده تا بتوانند به درک کاملی از توضیحات برسند و در ادامه مباحث آموزشی با مشکل مواجه نگردند.
عنوان این قسمت، “آشنایی با حسابداری” می باشد و در خصوص موضوعات زیر توضیحات ارائه می گردد :
- نیاز به حسابداری
- تعریف حسابداری
- تفاوت حسابداری و دفترداری
- نوع و شکل موسسات
- سیستم حسابداری
- عوامل سیستم حسابداری
- ورودی سیستم حسابداری
- خروجی یا محصول سیستم حسابداری
- رشته ها و شاخه های حسابداری
- حسابداری دوطرفه
- حسابداری بهای تمام شده
- حسابداری مالی
- حسابداری حرفه ای یا حسابرسی
- حسابداری دولتی
توضیحات ارائه شده در خصوص سرفصل های فوق الذکر، می تواند موجب آشنایی اولیه شما با حسابداری گردد.
امید است که این مجموعه بتواند گام مثبتی در راستای رشد و تعالی شما بوده و رضایت شما را جلب نموده باشد.
قابل ذکر است در صورت نیاز به مطالعه توضیحات کامل و نیز پرسش ها و مسائلی که موجب می گردد به صورت کامل تری با توضیحات آشنا شوید، می توانید به مطالعه کتاب اصول حسابداری تالیف شده نیز بپردازید.
حقوق صاحبان سهام
حقوق صاحبان سهام، ارزش ویژه ای می باشد که بیان گر مالکیت صاحبان واحدهای تجاری بر حسب علایق آنها است. این حقوق از کسر بدهی های سازمان از دارایی ها محاسبه می شود.
اهداف حقوق صاحبان سهام، در حسابداری:
- تعیین سرمایه قانونی و ثبت شده
- تعیین منابع سرمایه شرکت
- تعیین سود سهامی که قابل توزیع بین صاحبان سهام است
هر سهامداری بر اساس سرمایه گذاری و خریدی که انجام داده است، دارای منافعی می باشد که امکان نقض آنها وجود ندارد و اطلاع از آنها برای سهامدار لازم می باشد.
این حقوق و منافع بر اساس اصول مبانی سهام قانون تجارت مشخص شده اند و بر گرفته از مالکیت سهام شرکت های پذیرفته شده در بورس می باشد. ضروری است که سهامداران از این حقوق مطلع باشند تا بتوانند در بازار سرمایه سود کسب نمایند.
نکته: بر اساس قانون تجارت ایران، همه سهامداران، دارای حقوق مالی و غیر مالی در سرمایه گذاری های خود هستند.
حقوق صاحبان سهام:
حقوق صاحبان سهام (Equity)، یک نوع مالکیت از دارایی های شرکت می باشد که پس از انحلال شرکت و پس از پرداخت تمام بدهی های شرکت، باقی مانده دارایی ها به سهامداران آن شرکت تعلق می گیرد. به همین خاطر می توان گفت معمولا حقوق صاحبان سهام به صورت دارایی خالص منهای بدهی ها شناسایی می شود.
این حقوق می تواند با انجام فعالیت های سودآور شرکت، توسط سهامداران و به وسیله سرمایه گذاری، افزایش یابد.
اقلام حقوق صاحبان سهام:
حقوق صاحبان سهام شامل اقلام زیر می باشد:
- سرمایه قانونی
- صرف سهام
- سایر اندوخته ها
- سود و زیان انباشته
- سهام خزانه
- مازاد تجدید ارزیابی موجودی ها
حساب های Equity:
حساب های Equity، نیز هم چون حساب های بدهی، دارای تراز می باشند، یعنی نوشته هایی که در سمت چپ ترازنامه (فیلد بدهکار) در حساب T ایجاد می شوند، مانده حقوق صاحبان سهام شرکت را کاهش می دهند.
این در حالی است که نوشته هایی که در سمت راست ترازنامه ایجاد شده اند (فیلد بستانکار)، مانده حساب حقوق صاحبان سهام را افزایش می دهند.
موسسه مشاوران مطالعه مقاله نسبت سودآوری را به شما عزیزان پیشنهاد می کند.
حساب های حقوق صاحبان سهام
انواع حساب های Equity:
انواعی از حساب های Equity در حسابداری گسترش یافته وجود دارد که در ادامه به آنها اشاره می شود:
سرمایه:
سرمایه گذاری های اولیه ای که توسط صاحبان شرکت صورت می گیرد، سرمایه نامیده می شود. خرید سهام یا مشارکت در خرید نیز به عنوان سرمایه محسوب می گردد زیرا این دو نیز شامل کمک های نقدی می باشد که توسط صاحبان سهام به شرکت اعطا می گردد.
این حساب ها دارای ماهیت بستانکار می باشند که سرانجام باعث افزایش حقوق صاحبان سهام می گردند.
استعفا:
زمانی که یکی از شرکا یا سهامداران اقدام به استعفا نماید، شرکت موظف است که دارایی شخص مستفی را پرداخت کند.
استعفا دارای ماهیت بدهکار می باشد و باعث کاهش حقوق صاحبان سهام می گردد.
درآمد:
میزان پولی که به دلیل فروش محصولی یا خدمات دریافت می شود را درآمد می گویند که رایج ترین آنها به شرح زیر می باشند:
- فروش
- کمیسیون دریافت شده
- بهره دریافت شده
درآمد در ثبت اسناد حسابداری دارای ماهیت بستانکار می باشد و سبب افزایش حقوق صاحبان سهام می گردد.
هزینه ها:
به مخارجی که برای تولید درآمد ایجاد می شوند، هزینه گفته می شود که از انواع آن می توان به موارد زیر اشاره نمود:
- حقوق و دستمزد
- خدمات پس از فروش
- اجاره برای محل کار
- و…
در ثبت های حسابداری، هزینه دارای ماهیت بدهکار می باشد که سبب کاهش حقوق صاحبان سهام می گردد.
رابطه بین معادله های حسابداری و حقوق صاحبان:
حقوق صاحبان سهام یا خالص دارایی ها، حق مالی در دارایی خای تجاری می باشد که پس از کسر بدهی ها از دارایی ها، به دست می آید.
نکته: حقوق صاحبان سهام از دارایی ها و بدهی ها جدا نمی باشد زیرا یک حق باقی مانده از آنهاست.
رابـطـه بـیـن دارایی، بدهی و حقوق صاحبان:
حقوق مالکان + بدهی ها = دارایی ها
این رابطه با تغییر محل عناصر آن به معادله زیر تبدیل می گردد:
بدهی ها – دارایی ها = حقوق مالکان
نکته: حقوق مالکان را حقوق صاحبان سهام یا سرمایه نیز می نامند.
درآمد ها و هزینه ها:
بین تغییرات حقوق صاحبان سرمایه که ناشی از معاملات صاحبان سرمایه و سایر تغییرات آنها می باشد، صورت های مالی تمایز و تفاوت قائل است.
موسسه مشاوران مطالعه مقاله مالیات سهام بورس را به شما عزیزان پیشنهاد می کند.
درآمد ها و هزینه ها
درآمد های عملیاتی:
جریان های ورودی دوره ای دارایی ها و یا تسویه بدهی ها و یا ترکیبی از هر دو آنها، درآمد های عملیاتی محسوب می شود که در نتیجه تولید و تحویل دادن کالا و ارائه خدمات به وجود می آید.
درآمد عملیاتی دارای دو مشخصه اساسی زیر است:
- ناشی از فعالیت های اصلی درآمد زای یک شرکت هستند.
- تکراری و یا مستمر هستند.
هزینه های عملیاتی:
مصرف دوره ای دارایی ها و تحمیل بدهی ها و یا ترکیبی از هر دو آنها را هرینه های عملیاتی می گویند که در نتیجه خرید و تحویل گرفتن کالا یا خدمات مقرر می گردد.
مشخصه اصلی این نوع هزینه ها این است که آنها در فرآیند ایجاد درآمد های عملیاتی اتفاق می افتند. این هزینه ها، با عنوان های «تلاش های بنگاه» و یا «فداکاری های بنگاه» نیز شناخته می شوند.
سود یا زیان عملیاتی:
به اختلافات بین درآمد ها و هزینه های عملیاتی، سود یا زیان عملیاتی می گویند که نتیجه خالص فعالیت های اصلی و مستمر شاخصی می باشد که توان شرکت را نشان می دهد.
درآمد ها و هزینه های غیر عملیاتی:
افزایش اصول مبانی سهام هایی که در حقوق صاحبان سهام و یا خالص دارایی ها رخ می دهد، درآمد ها و هزینه های غیر عملیاتی می باشند.
سود یا زیان فعالیت های عادی:
فعالیت های معمول تکرار شونده و فعالیت های مرتبط با آن را فعالیت های عادی می گویند که در جهت پیشبرد فعالیت های بالا در واحد تجاری صورت می گیرد.
این فعالیت ها به دو بخش عملیاتی و غیر عملیاتی تقسیم می شوند.
هزینه های غیر عملیاتی – درآمد های غیر عملیاتی + سود یا زیان عملیاتی = سود یا زیان فعالیت های عادی
اقلام غیر مترقبه:
به اقلامی گفته می شود که بسیار مهم و غیر معمول می باشند و منشا آ رویداد های خارج از فعالیت های عادی شرکت است و به صورت منظم اتفاق نمی افتند.
اگر این مطلب برای شما رضایت بخش بوده است، مطالعه مقاله ارزش اسمی سهام را به شما پیشنهاد می کنیم.
آموزش اصول وام قابل تبدیل به سهام برای جذب سرمایه استارتاپ
اطلاعات دوره آموزش اصول وام قابل تبدیل به سهام برای جذب سرمایه استارتاپ
وام قابل تبدیل به سهام، یکی از جذاب‌ترین و پرکاربردترین روشهای جذب سرمایه برای استارتاپ‌ها و کسب‌وکارهای نوپاست. خصوصاً وقتی در نظر بگیریم مهم‌ترین موضوعی که مذاکرات بین سرمایه‌گذار و استارتاپ را به بن بست میکشاند عدم توافق طرفین بر سر ارزش شرکت است؛ فرمت قراردادی وام قابل تبدیل به سهام به زیبایی این معضل را حل کرده و احتمال رسیدن به یک معامله برد-برد را بالا می‌برد.
اگر به دنبال راه‌اندازی استارتاپ خود و ارائه خدمات به مشتریان بوده باشید، به‌عنوان یکی از اصلی‌ترین چالش‌های کسب‌وکار خود با تأمین سرمایه برای پیشبرد اهداف خود روبرو بوده‌اید. روشهای مختلفی برای تأمین مالی استارتاپ‌ها وجود دارد اما آنچه بیش از هر چیز اهمیت دارد، نحوه‌ی بررسی مزایای استفاده از هریک از موارد به‌طور اختصاصی برای استارتاپ‌ها می‌باشد. این در حالی است که هر کسب‌وکار یا استارتاپ در ابتدای فعالیت خویش نیاز مبرمی به سرمایه مالی دارد تا ابتدایی‌ترین نیازهای خویش را برآورده نماید. نیازهایی که می‌تواند سرمایه‌های انسانی استارتاپ را نیز در بهبود عملکرد خود یاری کند. ما در دوره آموزش وام قابل تبدیل به سهام برای جذب سرمایه استارتاپ سعی داریم تا به‌درستی توصیفی دقیق از آن داشته و مزایای استفاده از وام قابل تبدیل به سهام را در استارتاپ‌ها یادآور شویم، اجزای آن را بررسی کرده و ملاحظات و شرایط قانونی آن را بیاموزیم. همچنین نحوه‌ی دریافت وام قابل تبدیل به سهام را نیز گام‌به‌گام آموزش دهیم. در همین راستا استارتاپ‌ها به‌منظور تأمین برخی از هزینه‌های اولیه خویش متوسل به سرمایه‌گذارانی (Angel Investors) می‌شوند که با انتقال منابع مالی در قالب یک وام کوتاه‌مدت، خود را به هنگام سررسید مطالبه آن، سهامدار شرکت می‌دانند.
اما به‌راستی «وام قابل تبدیل به سهام» چیست؟ می‌بایست گفت که Convertible Note نوعی سرمایه کوتاه‌مدت است که توسط شخص وام‌دهنده در قالب یک شخص حقیقی یا حقوقی به یک کسب‌وکار یا استارتاپ اعطاء می‌گردد.
درواقع وام اعطایی در قالب یک قرارداد وام قابل تبدیل به سهام منعقد می‌شود؛ بدین معنا که پس از فرا رسیدن موعد بازپرداخت مبلغ وام، آن بخش از مبلغ واحد که حداکثر میزان ارزش‌گذاری آن لحاظ می‌گردد، به سهام ممتاز استارتاپ تبدیل می‌گردد و وام‌دهنده خود را با امتیازاتی از قبیل سود سالانه وام اعطایی، درصد تخفیف اعطای سهام و تخفیف در خرید سهام جدید به‌عنوان یک سهامدار استارتاپ در نظر می‌گیرد. البته قید سهام ممتاز بدین‌جهت است که سرمایه‌گذاران اغلب خواستار سهام ویژه و ممتاز هستند و به این دلیل نیست که نتوان سهام عادی را به ایشان پیشنهاد داد. تحقق مبلغ پرداختی قابل تبدیل به سهام، بستگی به موفقیت استارتاپ دارد به‌نحوی‌که اگر استارتاپ در بازه زمانی مشخص‌شده (سررسید وام) موفق به پیشبرد اهداف خویش نشود و فعالیت خویش منجر به سوددهی و افزایش سهام کسب‌وکار نشود، ملزم است اصل‌وفرع مبلغ وام را در زمان سررسید مطالبه وجه به سرمایه‌گذار پرداخت کند. در مقابل در صورت موفقیت استارتاپ به‌منظور تحکیم و افزایش ارزش سهام خویش، اقدام به ارزش‌گذاری مبلغ وام در زمان سررسید مطالبه وام می‌کند و به ازای آن، سهام (عادی یا ممتاز) با شرایط ویژه‌ای به سرمایه‌گذار پرداخت می‌کند. ما در دوره‌ی وام قابل تبدیل به سهام همچنین سعی داریم تا با ارائه موارد دقیق، مدل‌های تئوریک اعطای وام و همچنین تعارضات ناشی از حقوق صاحبان سهام استارتاپ‌ها را بررسی کنیم.
البته باید در نظر داشت که برخلاف سایر مدل‌های دریافت سرمایه، وام قابل تبدیل به سهام پیچیدگی‌‌ها و ملاحظات حقوقی و نکتههای مذاکراتی فراوانی دارد که اگر اصول مبانی سهام رعایت نشوند، می‌توانند منافع بنیان‌گذار و یا سرمایه‌گذار را درخطر قرار دهد. ما در این دوره، تلاش کردهایم ضمن معرفی کامل تاریخچه، مکانیسم‌‌های مالی و نحوه طراحی، ملاحظات و الزامات حقوقی و . به شرکتکننده درکی عمیق و دست اول از نحوه انعقاد این مدل قرارداد ارائه کنیم.
اصول و مبانی پرایس اکشن سه جلدی
1- در زمان تحویل کالا از صحت سلامت جلد و برگه های کتاب (عدم پارگی و تا خوردگی) مطمئن شوید.
2- در صورتیکه با صفحات سفید و چاپ نشده در کتاب مواجه شدید تا حداکثر 2 روز پس از تحویل کالا، با قسمت خدمات پس از فروش بانک کتاب ناهید تماس گرفته و اطلاع دهید.
3- بدیهی است بازگشت کالا به دلیل کثیفی و یا لکه های حاصل از مواد خوراکی و غیره پس از تحویل کالا به مشتری غیرممکن خواهد بود.
4- اگر ایراد چاپی، وجود مغایرت فیزیکی یا آسیب دیدگی ظاهری، به تایید همکاران بانک کتاب ناهید برسد، هزینه‌های ارسال به عهده بانک کتاب ناهید است.
5- از هنگام دریافت کالا، اگر نیاز به استرداد وجه باشد، حداکثر تا 48 ساعت کاری مبلغ به حساب مشتری واریز خواهد شد.
6- برای درخواست بازگشت کالا با شماره تلفن 02166489375 تماس بگیرید .
شیوه های پرداخت
پس از ثبت سفارش مورد نظرتان و انتخاب ارسال از طریق پست در یک صفحه‌ی مشخصات کالاهای خریداری شده‌ی شما نمایش داده می‌شود و با تأیید نهایی و پذیرفتن شرایط و قوانین سایت شما به صفحه‌ی پرداخت از طریق درگاه بانکی فرستاده می‌شوید.
1- پرداخت نقدی در محل تحویل
برای آسودگی بیشتر آن دسته از مشتریانی که تمایل به پرداخت نقدی هزینه سفارش خود دارند، بانک کتاب ناهید این امکان را فراهم آورده است که در صورتی که آدرس تحویل سفارش آنها شهر تهران باشد هزینه را هنگام تحویل سفارش، در محل به صورت نقدی پرداخت کنند.
- پرداخت با کارت بانکی در محل تحویل
در صورت درخواست مشتریان، پیک ارسال کننده کتاب دستگاههای اصول مبانی سهام کارت خوان سیار (POS) همراه خواهند داشت و می‌توان هنگام تحویل سفارش در محل، با استفاده از کارت‌های عضو شبکه شتاب پرداخت خود را انجام داد.
2- پرداخت از طریق درگاه اینترنتی سایت
کاربران محترم می‌توانند مبلغ سفارش خود را با استفاده از همه کارت‌های بانکی عضو شبکه شتاب پرداخت نمایند.کاربران می‌توانند در هنگام ثبت سفارش، از طریق درگاه اینترنتی سایت اداری کالا هزینه سفارش خود را به صورت آنلاین پرداخت کنند و یا در پروسه ی خرید خود در درگاه اینترنتی بانک پرداخت خود را تکمیل نمایند.
3- واریز به حساب
کاربرانی که امکان پرداخت اینترنتی از طریق درگاه پرداخت الکترونیکی یا پرداخت نقدی را ندارند می‌توانند وجه سفارش خود را به شماره کارت داده شده توسط کارشناسان فروش، کارت به کارت نمایند. جهت پرداخت به صورت کارت به کارت می‌توانید از دستگاه های ATM (عابر بانک) و یا کارت به کارت اینترنتی استفاده نمایید.
شیوه های ارسال
تهران:
1- سفارش ها در محدوده شهر تهران از طریق پیک موتوری و پست ارسال می گردد.
2- باربری
3- تیپاکس
تیپاکس برای سفارش‌های با محل تحویل خارج از تهران و کرج در نظر گرفته شده است و برای مشتریانی که تمایل به پرداخت هزینه حمل در هنگام تحویل کالا(پس کرایه) دارند توصیه می شود.
لازم بذکراست زمان تحویل کالا در این روش، در بعضی شهرها (از جمله گیلان)نسبت به سایر روشهای ارسال سریعتر می باشد. در صورت انتخاب ارسال با پست تیپاکس، هزینه حمل به عهده مشتری خواهد بود.
سرویس‌دهی تیپاکس در بیش از 80 شهر که تک مسیره هستند به طور معمول 24 ساعته است. شهرهایی که دومسیره یا راه دور هستند، معمولاً 48 تا 72 ساعت انجام می‌شود.
3- پست پیشتاز و سفارشی
در پست پیشتاز زمان تحویل، بسته به دوری یا نزدیکی شهر مقصد از تهران، 48 تا 72 ساعت بعد از ثبت سفارش می باشد. البته در مناسبت های خاص و روزهای پایانی سال به دلیل ترافیک سرویس های پستی ممکن است کالا کمی با تاخیر به دست مشتریان محترم برسد.
اصول مبانی سهام
نگاهی به مبانی نظری صورتهای مالی تلفیقی
دکتر موسی بزرگ اصل
حدود یک قرن ونیم پیش جریان تشکیل شرکتهای اصلی برای خرید و تملک شرکتهای فرعی، به عنوان ابتکاری نوین در عرصه فعالیتهای اقتصادی ظاهرشد. اما فکر تهیه صورتهای مالی تلفیقی با تاخیر زمانی و به تقریب، از اوایل قرن بیستم و همزمان با جنگ جهانی اول مطرح شد. شرکت انگلیسی نابل (Noble) اولین شرکتی بود که در سال 1920 ترازنامه تلفیقی تهیه کرد. استحکام این فکر باعث ترویج سریع صورتهای مالی تلفیقی شد، به گونه‌ای که در سال 1939 بورس اوراق بهادار انگلستان آن را الزامی کرد. در آمریکا نیز کار تهیه صورتهای مالی تلفیقی از سال 1940 آغازشد. هم اکنون صورتهای مالی تلفیقی، حتی برای دوره‌های مالی میانی، در سطح گسترده‌ای تهیه می‌شود ولی ما در کشورمان هنوز در مراحل ابتدایی این اصول مبانی سهام امر مانده‌ایم و شاید بتوان گفت تاکنون حتی یک صورت مالی تلفیقی بدون اشکال عمده تهیه نشده است و آنچه هم تهیه می‌شود، به‌طور معمول بیموقع منتشر می‌شود. در استاندارد حسابداری شماره 18 تهیه صورتهای مالی تلفیقی و ارائه آن همراه با صورتهای مالی جداگانه اجباری شناخته شده است و لازم است شرکتها برای ارائه اطلاعات شفاف، مفاد بند 6 این استاندارد را به شرح زیر اجرا کنند :
“ هر واحد تجاری اصلی که مشمول تهیه صورتهای مالی تلفیقی است باید این صورتهای مالی را تهیه و صورتهای مالی جداگانه خود را همراه آن ارائه کند .”
مبانی نظری تهیه صورتهای مالی تلفیقی
هدف صورتهای مالی تلفیقی ارائه اطلاعات درباره وضعیت مالی و عملکرد مالی واحد تجاری اصلی و واحدهای تجاری فرعی آن به استفاده‌کنندگان است. صورتهای مالی تلفیقی مرزهای قانونی بین واحد تجاری اصلی و واحدهای تجاری فرعی را کنار می‌گذارد و آنها را به عنوان یک واحد اقتصادی یگانه می‌بیند. وقتی واحد تجاری اصلی یک یا چند واحد تجاری فرعی را کنترل می‌کند با ترکیب اطلاعات مالی و تهیه صورتهای مالی تلفیقی برای گروه، اطلاعات ارزشمندی درباره عملکرد و وضعیت مالی این مجموعه واحد به‌دست می‌آید .
در بند 8 استاندارد حسابداری شماره 18، اهمیت صورتهای مالی تلفیقی این‌گونه برجسته شده است :
“ استفاده‌کنندگان صورتهای مالی واحد تجاری اصلی برای تصمیم‌گیریهای اقتصادی به اطلاعاتی درباره وضعیت مالی، عملکرد مالی و جریانهای نقدی گروه نیاز دارند. این نیاز از طریق صورتهای مالی تلفیقی که اطلاعات مالی مربوط به گروه را به عنوان یک شخصیت اقتصادی منفرد و بدون توجه به مرزهای قانونی شخصیت‌های حقوقی جداگانه ارائه می‌کند، برآورده می‌شود .”
به‌رغم اهمیت شخصیت واحد گروه، برای گزارشگری مالی، باید توجه داشت که گروه شخصیت قانونی ندارد و قادر به صدور سهام، تملک دارایی و تحمل بدهی نیست. گروه شخصیتی ندارد که بتوان آن را به دادگاه احضار وعلیه آن اقامه دعوی‌کرد . گروه به لحاظ نداشتن شخصیت قانونی نمی‌تواند تقسیم سودکند. افزون براین، اعتباردهندگان نمی‌توانندبرای ارزیابی توان پرداخت بدهی به منابع سایر شرکتهای گروه، به غیراز شرکتی که به آن وام داده‌اند، اشاره کنند. اما رشته روابط اقتصادی و ماهیت کنترل شرکت اصلی برشرکتهای فرعی، توجیه پایداری برای تلقی این مجموعه به عنوان یک مجموعه اقتصادی واحد است .
گزارشگری مالی این مجموعه اقتصادی از نظر تئوری بحث انگیز است؛ آیا باید به مسئله مالکیت توجه کرد و آن را محور قرارداد ،یا اینکه مجموعه واحد اقتصادی به عنوان بنیاد تلفیق پذیرفته شود؟ پاسخ به این دو سئوال در دامنه تئوری مالکیت و تئوری شخصیت اقتصادی جداگانه متفاوت است. درتئوری مالکیت تأکید برمالکیت صاحبان بر واحد اقتصادی است. در گروهی که متشکل از چند شخصیت قانونی است، صاحب همان گروه سهامدار کنترل‌کننده است‌که به‌طور معمول سهامداران شرکت اصلی می‌باشند. بنابراین براساس تئوری مالکیت منافع سهامداران اقلیت از صورتهای مالی تلفیقی خارج می‌شود و صورتهای مالی تلفیقی اساسا" برای سهامداران شرکت اصلی تهیه می‌شود. در تئوری شخصیت اقتصادی جداگانه، داراییها و بدهیهای کل مجموعه اقتصادی مورد تأکید است و منافع سهامداران به‌عنوان بخشی از حقوق صاحبان سهام تلقی می‌شود. در صورتهای مالی تلفیقی مبتنی بر تئوری شخصیت اقتصادی جداگانه، همه افراد ذینفع در واحد اقتصادی در نظر گرفته می‌شوند .
در حال حاضر، صورتهای مالی تلفیقی براساس ترکیبی از این دو تئوری تهیه می‌شود. یکی از ساختارهای نظری که ضمن دو رگه بودن با شیوه کنونی تلفیق سازگارتر به نظر می‌آید، مفهوم شرکت اصلی است. از این دیدگاه صورتهای مالی تلفیقی به نوعی گسترش دامنه صورتهای مالی شرکت اصلی برای گزارش اطلاعات بهتر درباره مجموعه‌های زیر کنترل شرکت اصلی است. در مفهوم شرکت اصلی، داراییهای تلفیقی شامل مجموعه داراییهای شرکت اصلی و شرکتهای فرعی است و سهم سهامداران اقلیت مستثنی نمی‌شود. این شیوه عمل با تئوری شخصیت اقتصادی جداگانه سازگار است اما با تئوری مالکیت مطابقت ندارد. اگر تئوری مالکیت به‌طور کامل پیاده شود در این صورت سهم اقلیت از داراییها و بدهیها نباید در ترازنامه منعکس شود _ یعنی همان کاری که در مورد سرقفلی صورت می‌گیرد. سهم اقلیت از حقوق صاحبان سهام دربعضی از کشورها دربین بدهیها و حقوق صاحبان سهام گزارش می‌شود. این نحوه گزارشگری به تئوری مالکیت نزدیک است اما درایران براساس تئوری شخصیت اقتصادی جداگانه، سهم اقلیت از خالص داراییها در بخش حقوق صاحبان سهام گزارش می‌شود .
اگربخواهیم تئوری مالکیت را به‌طور مطلق پیاده کنیم، باید سهم اقلیت از داراییها و بدهیها را در ترازنامه تلفیقی نشان ندهیم. این تفسیر مطلق از تئوری مالکیت را مفهوم تلفیق نسبی می‌نامند که معمولا" در مشارکتهای خاص اعمال می‌گردد. یک تفسیر مطلق در تئوری شخصیت نیز به مفهوم واحد اقتصادی منتهی می‌شود که براساس این مفهوم همه داراییها و بدهیهای قابل شناسایی براساس ارزش منصفانه منعکس می‌شود.
شرایط لازم برای تهیه صورتهای مالی تلفیقی
معیار اصلی برای تهیه صورتهای مالی‌تلفیقی، کنترل واحد تجاری اصلی بر واحد تجاری فرعی است. براساس استاندارد حسابداری شماره 18، کنترل عبارت است از توانایی هدایت سیاستهای مالی و عملیاتی یک واحد تجاری به منظورکسب منافع اقتصادی از فعالیتهای آن. هنگامی که واحد تجاری اصلی به‌طور مستقیم یا غیرمستقیم (از طریق واحدهای تجاری فرعی دیگر خود) مالکیت بیش از نصف سهام دارای حق رای یک واحد تجاری را در اصول مبانی سهام اختیار دارد فرض بر وجود کنترل بر آن واحد تجاری است مگر در مواردی که بتوان آشکارا نشان داد که چنین مالکیتی سبب کنترل آن واحد تجاری نمی شود. در این رابطه استاندارد حسابداری شماره 18 با استانداردهای بین‌المللی، انگلستان و آمریکا (به استثنای یک مورد که مربوط به آمریکاست) مطابقت دارد. طبق استاندارد آمریکا کنترل همراه با مالکیت بیش از 50 درصد، شرط لازم است. یعنی اگر کنترل باشد اما مالکیت زیر 50 درصد باشد، شرکت فرعی از تلفیق مستثنی می‌شود .
در موارد زیر، به‌رغم مالکیت بیش از 50 درصد، شرکت فرعی (یا واحد تجاری فرعی) از تلفیق مستثنی می‌شود :
• کنترل جنبه موقتی داشته باشد،
• محدودیهای درازمدت و شدید بر عملیات واحد تجاری فرعی حاکم باشد به‌طوری که توان انتقال منابع به شرکت اصلی دچار محدودیت اساسی باشد .
فعالیت نامتجانس شرکتهای فرعی یکی دیگر از موضوعهای مورد مناقشه بوده است. درگذشته معاف شدن این‌گونه واحدها از حوزه تلفیق، گرایش غالب بوده است، اما در حال حاضر این واحدها تنها براساس استانداردهای انگلستان از تلفیق مستثنی می‌شوند که این هم ریشه قانونی دارد. در آمریکا تا قبل از سال 1988 شرکتهای فرعی دارای فعالیت نامتجانس، مشمول تلفیق نبودند اما با گسترش دامنه فعالیت شرکتها در سطوح ملی و بین‌المللی، این روش مشروعیت خود را از دست داد چون بخش عمده‌ای از داراییها، بدهیها و نتایج عملیات در صورتهای مالی گروه منعکس نمی‌شد. در استاندارد حسابداری شماره 18 نیز این واحدها از تلفیق مستثنی نشده‌اند .
چنانچه مالکیت واحد تجاری اصلی (شرکت اصلی ) به‌طورکامل به شرکت دیگری تعلق داشته باشد، تهیه صورتهای مالی تلفیقی اجباری نیست. اما در مواردی که بیش از 90 درصد سهام یک شرکت در مالکیت شرکت دیگری باشد، در صورت رضایت سهامداران اقلیت، تهیه صورتهای مالی تلفیقی الزامی نیست. طبق استانداردهای انگلستان اقلیت می‌تواند از شرکت بخواهد که صورتهای مالی تلفیقی تهیه کند. در استانداردهای حسابداری آمریکا در این باره مطلبی مشاهده نمی‌شود. با توجه به اینکه شرط اصلی برای تهیه صورتهای مالی تلفیقی، کنترل شرکت اصلی بر شرکت فرعی است، مواردی یافت می‌شود که به‌رغم مالکیت زیر 50 درصد (شرط لازم طبق استانداردهای آمریکا ) ، شرکت سرمایه‌گذار بر سیاستهای مالی و عملیاتی سرمایه‌پذیر کنترل دارد . این‌گونه واحدها در دامنه تلفیق قرار می‌گیرند. این قاعده در ایران باعث شبهاتی شده است. از جمله، این سئوال پیش آمده است که بعضی از سازمانها یا شرکتها که به‌رغم نداشتن مالکیت، به موجب قانون یا قرارداد شرکتهای دیگر را زیرکنترل دارند، آیا باید چنین شرکتهایی رادر صورتهای مالی تلفیقی وارد کنند یا خیر؟ در کشورهایی مثل آمریکا شرط مالکیت اکثریت سهام دارای حق رأی از بروز چنین تردیدی جلوگیری می‌کند. اما در ایران چنین شرطی غایب است و بنابراین زمینه طرح سئوالاتی از این گونه غیرمنتظره نیست .
صورتهای مالی تلفیقی مربوط به حوزه سرمایه‌گذاری است و به روابط بین سرمایه‌گذار و سرمایه‌پذیر مرتبط می‌شود. بنابراین اگر روابط بین دو شرکت از سرمایه‌گذاری سرچشمه نگیرد، طرح بحث تلفیق مورد نخواهد داشت و شرکتهایی که بنابه ملاحظات مدیریتی در کنترل واحدی دیگر هستند، مشمول تلفیق نمی‌شوند .
ضوابط تلفیق
برای تهیه صورتهای مالی تلفیقی، مبالغ داراییها، بدهیها، درآمدها و هزینه های مندرج در صورتهای مالی جداگانه واحد تجاری اصلی و واحدهای تجاری فرعی پس از اعمال تعدیلهای لازم در رابطه با سهم اقلیت، معاملات و مانده‌های درون‌گروهی و آثار همسان سازی روشهای حسابداری، باهم جمع می‌شوند که هر کدام جای بحث جداگانه دارد .
معاملات و مانده‌های درون‌گروهی
در صورتهای مالی تلفیقی، اعضای گروه به عنوان یک شخصیت اقتصادی واحد تلقی می‌شوند. به همین دلیل تعهدات، مطالبات و معاملات درون‌گروهی حذف می‌شود. اگر این شخصیت اقتصادی واحد را به یک فرد تشبیه کنیم تعهدات بین اعضای گروه همانند تعهد جیب چپ یک شخص به جیب راست اوست .
عده‌ای با ارائه این دلیل‌که شرکتهای عضو گروه شخصیت قانونی جداگانه دارند و تهاتر مانده‌های درون‌گروهی مغایر اصول حسابداری است با حذف مانده‌های درون‌گروهی مخالفت می‌ورزند. در هر صورت دیدگاه حذف معاملات و مانده‌های درون‌گروهی از قدرت و استحکام بیشتری برخوردار است و در استاندارد شماره 18 نیز، همین دیدگاه پذیرفته شده است. یعنی معاملات و مانده‌های درون‌گروهی و همچنین سود یا زیانهای تحقق نیافته ناشی از معاملات درون‌گروهی حذف می‌شود. اما در این میان حذف سود یا زیانهای تحقق نیافته نیز جای بحث دارد. بعضی از حسابداران با اتکا به تئوری مالکیت، از حذف سهم شرکت اصلی از سود یا زیانهای تحقق نیافته طرفداری می‌کنند. ولی براساس تئوری شخصیت اقتصادی جداگانه که زیربنای اصلی اصول تلفیق است مجموع سود یا زیانهای تحقق نیافته باید حذف شود. در بند 27 بیانیه شماره 18 نیز همین رویه پذیرفته شده است :
“ از دیدگاه گروه به عنوان یک شخصیت اقتصادی منفرد، سود یا زیان از معاملات درون‌گروهی ایجاد نمی‌شود زیرا هیچ‌گونه افزایش یا کاهشی در خالص داراییهای گروه واقع نمی‌شود .”
سهم اقلیت
سهم اقلیت در دوجای مهم، یعنی ترازنامه و صورت سود وزیان، همواره حساسیت نظریه‌پردازان و تدوین‌کنندگان استاندارد را برمی‌انگیزد. در آمریکا و کشورهایی که از آن پیروی کرده‌اند سهم اقلیت در ترازنامه بین دو بخش بدهیها و حقوق صاحبان سهام جای می‌گیرد. این شیوه، انعکاس مفاهیم نظری و عناصر صورتهای مالی رابه جد نادیده می‌گیرد. همه حسابداران می‌دانند که اولین شرط شناخت این است که یک قلم باید با تعریف یکی از عناصر صورتهای مالی همخوانی داشته باشد، درغیراین‌صورت مجاز به ورود به حوزه صورتهای مالی نخواهد بود. عناصر ترازنامه هم تنها به دارایی، بدهی، و حقوق صاحبان سهام محدود می‌شود. حضور یک مورد مشکوک بین بدهی و حقوق صاحبان سرمایه از نظر تئوریهای تفسیری بی‌معناست. از سوی دیگر، تلقی کردن سهم اقلیت به عنوان بدهی از دفاع نظری بی‌بهره است زیرا تعهدی برای پرداخت منافع به سهامداران اقلیت وجود ندارد. براساس تئوری شخصیت اقتصادی که گروه را یک واحد اقتصادی یگانه تلقی می‌کند و مبتنی است بر معادله :
حقوق صاحبان سرمایه + بدهیها = داراییها، سهم سهامداران اقلیت در ترازنامه تلفیقی در بخش حقوق صاحبان سرمایه ارائه می‌شود و این موضع پایه نظری بند 17 استاندارد حسابداری شماره 18 است .
براساس تئوری شخصیت اقتصادی نباید تفاوتی بین اقلیت و اکثریت قائل شد، اما در موارد زیادی شرکتها برای محاسبه سود خالص تلفیقی سهم اقلیت را از سود کل کسر می‌کنند . بنابراین سود خالص، سود واحد اقتصادی را به عنوان یک مجموعه واحد نشان نمی‌دهد. رویه ممتاز این است که سود خالص واحد تجاری را به‌طور کامل نشان داده، سپس سهم اقلیت و اکثریت را جداگانه افشا کرد (Hendriksen and Van Breda, 1992, P.791) . در یکی از منابع معتبر دیگر ذکر شده است که مفهوم واحد اقتصادی- که مبتنی بر تئوری شخصیت اقتصادی است- منجر به شکلی از صورت سود و زیان تلفیقی می‌شود که در آن سود خالص تلفیقی شامل سهم اقلیت از سود خالص یا زیان واحد فرعی اصول مبانی سهام اصول مبانی سهام است. سهم اقلیت و اکثریت در انتهای صورت سود و زیان یا به‌طور جداگانه افشا می شود (Jensen, et. al,1994). بند 18 استاندارد شماره 18 از پشتوانه نظری بالا که مبتنی بر تئوری شخصیت اقتصادی است سود می‌برد .
همزمانی تاریخ گزارشگری
صورتهای مالی واحد تجاری اصلی و واحدهای فرعی آن برای هدفهای تهیه صورتهای مالی تلفیقی به‌طورمعمول باید از نظر دوره‌مالی با هم یکسان باشند. سودمندی صورتهای مالی تلفیقی که مربوط به دوره‌های زمانی یکسان است بسی بیش از صورتهای مالی تلفیقی است که دوره‌های زمانی آن با هم متفاوت است. زیرا تفاوت زمانی به مقایسه‌پذیری صورتهای مالی تلفیقی صدمه می‌زند. در این رابطه یک استثنا، آن هم به لحاظ مسائل عملی وجود دارد که فاصله زمانی تا سه ماه طبق استاندارد حسابداری شماره 18 مجاز شناخته شده است. یعنی می‌توان در صورتهای مالی تلفیقی از صورتهای مالی واحدهای فرعی با دوره زمانی متفاوت استفاده کرد مشروط بر اینکه فاصله زمانی تاریخ صورتهای مالی از سه ماه تجاوز نکند. اما باید توجه داشت که پایان دوره مالی صورتهای مالی واحدهای فرعی باید قبل از پایان دوره مالی واحد تجاری اصلی باشد .
رویه‌های حسابداری یکسان
معاملات و مانده‌های مشابهی که در صورتهای مالی تلفیقی منعکس می‌شود باید براساس رویه های حسابداری یکسان شناسایی شود. چنانچه رویه های حسابداری مورد استفاده یکی از اعضای گروه در مورد معاملات و رویدادهای مشابه با سایر اعضا متفاوت باشد باید تعدیلهای لازم برای یکسان‌سازی روشهای حسابداری انجام شود مگراینکه محاسبه تعدیلها میسر نباشد .
انعکاس سرمایه‌گذاری در صورتهای مالی جداگانه واحد تجاری اصلی
در صورتهای مالی جداگانه که بیشتر برای مقاصد قانونی تهیه می‌شود، می‌توان سرمایه‌گذاری در واحدهای تجاری فرعی را ،هم براساس بهای تمام شده و هم براساس روش ارزش ویژه، منعکس کرد. هر دو روش پذیرفتنی است و از لحاظ استاندارد هیچ یک بر دیگری برتری‌ندارد .
نتیجه‌گیری
تهیه صورتهای مالی تلفیقی به‌رغم اهمیت آن در تصمیم‌گیریهای مربوط به شرکتهای اصلی بزرگ، در کشورما با دشواریهای بسیار روبه‌روست و انتظار می‌رود با رعایت کامل استاندارد حسابداری شماره 18 این دشواریها کمتر و در نهایت به‌طور کامل برطرف شود. در حوزه استانداردهای حسابداری حاکم بر صورتهای مالی تلفیقی، موضوعهای بحث‌انگیزی مانند سهم اقلیت، معاملات و مانده‌های درون‌گروهی، سود یا زیانهای تحقق نیافته، و ارزشیابی داراییها و بدهیها وجود دارد که نحوه برخورد با آنها به‌طور معمول با پشتیبانی تئوریهای شخصیت اقتصادی جداگانه و مالکیت صورت می‌گیرد. تئوری شخصیت اقتصادی جداگانه در این میان از برتری‌بیشتری برخوردار است و بیشتر موضوعها نیز برپایه همین تئوری حلاجی می‌شود و بنیان استاندارد حسابداری شماره 18 بر تئوری شخصیت اقتصادی جداگانه استوار است و تنها در یک مورد، آن هم منعکس نشدن سهم اقلیت از خالص داراییها در تاریخ تحصیل، براساس ارزشهای منصفانه قرار می‌گیرد
1- Hendriksen, Elden S., and M. F. Van Breda, Accounting Theory, 5th ed., Homewood: Irwin, 1992
2- Jensen, Daniel L., Edward N. Coffman, Ray G. Stephens, Thomas J. Burns, Advanced Accounting, 3rd ed., New York: McGraw-Hill, INC., 1994
3- Financial Accounting Standards Board, Statement of Financial Accounting Standards No. 94, Consolidatian of all Majority-owned subsidiaries, Stanford, Conn: FASB,1987
4- International Accounting Standards Committee, International Accounting Standards, London: IASC, 1997
دیدگاه شما